PLAZOS REFERIDOS AL FACTOR DE AGOTAMIENTO EN EL RÉGIMEN FISCAL DE LA MINERÍA

El factor de agotamiento es un incentivo previsto en el TRLIS, y dirigido a determinadas empresas, en concreto a las que realizan el aprovechamiento de determinados recursos mineros. Aquél, se concreta en una reducción de la base imponible de la empresa que desarrolla la actividad exclusiva de aprovechamiento de determinados minerales. Esta reducción tiene como contrapartida la obligación de invertir el importe reducido en una serie de inversiones tasadas, dentro de un plazo máximo de años. Entre las obligaciones formales que derivan de la aplicación de este incentivo, está la de dotar en contabilidad una reserva indisponible por dicho importe, hasta que se invierta la cantidad destinada a factor de agotamiento.

Hoy no entraremos en el concepto de aprovechamiento, ni en su cálculo, ni en las particularidades del cálculo de la Base imponible con el famoso "criterio circular". No centraremos, aquí y hoy, en los plazos previstos en los artículos 99 y 101 del mencionado texto normativo.

La norma exige la inversión de las cantidades reducidas por la aplicación del factor de agotamiento en un plazo de 10 años. De tal manera que si dotamos factor de agotamiento en el año 2013, tendremos los años 2014 a 2023 para materializar dicho factor de agotamiento. Si en 2023 no se hubiera invertido parte o la totalidad del importe reducido, la empresa se vería obligada a reintegrar la cuota correspondiente a dicho importe no aplicado, más los intereses de demora.

Una cuestión interesante es ¿Qué ocurre si la empresa invierte dicho importe, pero la inversión, no cumple con los presupuestos establecidos?

Si la inversión se realiza, por ejemplo, en 2015 y dicha inversión no cumple con los parámetros exigidos, la empresa dispone hasta 2023 para poder re-invertir dicho importe, sin necesidad de reintegrar la base por la cantidad invertida inadecuadamente. Cuestión controvertida es la sostenida por ciertos inspectores, que consideran que si la empresa que hubiera invertido en esa inversión no admisible, hubiera, al mismo tiempo, aplicado en contabilidad la reserva indisponible, la empresa debiera incorporar dicho importe aún cuando, en principio tuviera de plazo para re-invertir hasta 2023. La inspección aplica un exceso de rigor formalista en esta interpretación, que entendemos conculca el derecho de la empresa.

Si en este supuesto, el plazo de 10 años hubiera transcurrido, la empresa se vería obligada a re-integrar la base no invertida (inversión considerada no apta) con el correspondiente abono de los intereses de demora.

Una de las formas de invertir el factor de agotamiento es en la compra/suscripción de acciones de entidades que desarrollen determinadas actividades tasadas. Es en este caso, cuando aparece un nuevo plazo, ya que la norma exige que estas acciones se mantengan ininterrumpidamente durante 10 años, a contar desde el momento de la compra o suscripción.

Así, siguiendo con nuestro ejemplo, si nuestra empresa suscribiera/compara acciones en 2018, el plazo se extendería hasta 2028. 
Recordemos, la obligación de invertir es de 10 años (en nuestro ejemplo, 2023), pero en el supuesto de inversiones en acciones, éstas, además, han de mantenerse 10 años, lo que extendería la obligación cinco años más (2028 en nuestro ejemplo), hasta que se cumpliera el requisito de mantenimiento de la inversión en acciones. Una cuestión que conviene remarcar es que las acciones han de cumplir con los presupuestos legales desde el momento de la suscripción, y durante cada uno de los 10 años, de modo que si dejaran de cumplir antes de transcurrir el plazo de mantenimiento (2028), se incumpliría el requisito de inversión aceptable, lo que obligaría a re-invertir o a re-integrar el importe reducido en concepto de factor de agotamiento, no aplicado correctamente.

Valga lo dicho anteriormente respecto al caso que finalmente las acciones no cumplieran los presupuestos establecidos en el TR, y finalmente no se considerara adecuada la inversión.

Si la inversión no es adecuada, y el plazo de 10 años desde la dotación no ha transcurrido (2023 en nuestro ejemplo), la empresa dispondría de un plazo para re-invertir en inversiones aptas. Si dicho plazo hubiera transcurrido, habría de re-integrar el importe no invertido más los intereses de demora correspondientes.

Ahora bien, un matiz. La inversión en acciones puede ser improcedente desde el momento inicial o sobrevenir con posterioridad.

De tal manera que si la improcedencia es originaria, y ha transcurrido el plazo de 10 años desde la dotación (2023), no habría posibilidad de re-invertir. Por el contrario, si la improcedencia es sobrevenida, y ésta tiene lugar antes de que transcurran los 10 años de mantenimiento, pero con posterioridad a los 10 años de inversión, la empresa dispone de un plazo adicional, limitado pero adicional.
Así, en interpretación de la DGT, la empresa, y simplemente en este caso, podría reinvertir hasta la fecha en que tuviera lugar la autoliquidación del impuesto correspondiente al ejercicio en que hubiera sobrevenido el incumplimiento referido a la naturaleza de las acciones. Así por ejemplo, y suponiendo que la improcedencia sobreviniera en 2024, la empresa podría re-invertir durante todo 2024 y durante los seis primeros meses de 2025, siempre y cuando se trate de una empresa en la que el período impositivo coincida con el año natural (la presentación de la declaración deberá efectuarse dentro de los 25 días naturales siguientes a los seis meses posteriores a la conclusión del período impositivo). En consecuencia existe un trato diferenciador, ya que si la improcedencia fuera originaria, no se podría re-invertir en cualquier caso, mientras que al ser sobrevenida, la Administración da un plazo de gracia adicional, para subsanar dicha situación.