jueves, 21 de febrero de 2013

APLICACIÓN PRÁCTICA DE LA ACTUALIZACIÓN DE BALANCES PARA 2012.


El artículo 9 de la Ley 16/2012, de 27 de diciembre, por la que se adoptan diversas medidas tributarias dirigidas a la consolidación de las finanzas públicas y al impulso de la actividad económica, regula una actualización de balances, muy similar a la que tuvo lugar en el año 1996, si bien con la diferencia de un tipo de gravamen mayor (del 3% pasa al 5%).
En las líneas que figuran a continuación, vamos a hacer un repaso práctico de la norma, y como calcular el gravamen en 5 pasos.
 
Consideraciones previas
Es importante que el interesado haga un análisis preliminar de los activos de la empresa para valorar la conveniencia o no de llevarla a cabo. Deben considerarse aspectos como antigüedad de los activos, criterio de amortización, posibilidades de venta, etc.
Por ejemplo si existe la intención de vender un inmueble, no lo incorpore al proceso de actualización, ya que al venderlo y por la aplicación del artículo 15.9 del TRLIS, conseguirá el mismo resultado, sin pagar por ello un peaje del 5% (véase cuadro 1).

 
Sin actualizar
Actualizado
Diferencia
Precio de venta
1.300
1.300
0
Valor contable
1.000
1.200
200
Beneficio
300
100
(200)
Ajuste artículo 15.9
(200)
 
200
Beneficio fiscal
100
100
0
Gravamen (30%)
(30)
(30)
0
Deducción (12%)
4
4
0
Actualización
 
(10)
(10)
Efecto neto
(26)
(36)
(10)
Cuadro 1

Por el contrario, si existe intención de enajenar algún activo con una plusvalía potencialmente importante, y que no tenga la consideración de inmueble, considere la conveniencia de actualizarlo, ya que ello le permitirá reducir su gravamen al momento de la venta (véase cuadro 2).

 
Sin actualizar
Actualizado
Diferencia
Precio de venta
1.300
1.300
0
Valor contable
1.000
1.200
200
Beneficio
300
100
(200)
Gravamen (30%)
(90)
(30)
60
Deducción (12%)
11
4
(7)
Actualización
 
(10)
(10)
Efecto neto
(79)
(36)
43
Cuadro 2

Si la mayoría de los activos son muy antiguos, y les quedan muy pocos años de amortización, puede resultar interesante acudir a la actualización, ya que verá minorada la carga tributaria a partir del año 2015, consiguiendo finalmente un mayor ahorro vía menor pago de impuestos que el coste del gravamen (véase cuadro 3).

 
Inicial
2.013
2.014
2.015
2.016
TOTAL
Valor del bien
800
(140)
(140)
(260)
(260)
 
Impuestos
 
42
42
78
78
240
 
 
 
 
 
 
 
Valor del bien
1.000
(140)
(140)
(260)
(260)
 
Impuestos
 
42
42
108
108
300
 
 
 
 
 
 
 
Diferencia
 
 
 
 
50
Gravamen actualización
 
 
 
 
(10)
Diferencia actualizada al 8%
 
 
 
37
Cuadro 3

Considere el hecho de si va a generar bases imponibles negativas en los próximos ejercicios, o tiene un importante volumen de ellas procedente de períodos anteriores, ya que ello restará eficacia al mayor importe de las amortizaciones fiscales a partir del año 2015.
Finalmente, si preve vender elementos con pérdidas, no actualice, ya que las pérdidas incrementadas no van a ser deducibles, por lo que no conseguirá minorar las bases imponibles futuras. Pagará un gravamen por nada. 

Requisitos subjetivos
Podrán acogerse, con carácter voluntario, a la actualización de valores los sujetos pasivos del IS, IRPF que realicen actividades económicas e IRNR con establecimiento permanente (EP). También los sujetos pasivos que tributen en el régimen de consolidación fiscal del TRLIS, pero las operaciones de actualización se practicarán en régimen individual.

Requisitos objetivos
  • Los elementos del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias situados tanto en España como en el extranjero.
  • En el caso de contribuyentes del IRPF deberán estar afectos a la actividad económica, en el caso de contribuyentes del IRPF.
  • En el caso de contribuyentes del IRNR con EP, deberán estar afectos al EP.
  • Los elementos del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias adquiridos en régimen de arrendamiento financiero. PERO los efectos de la actualización estarán condicionados, con carácter resolutorio, al ejercicio de la opción de compra.
  • Los elementos patrimoniales correspondientes a acuerdos de concesión registrados como activo intangible por las empresas concesionarias.
ATENCIÓN: La actualización se referirá necesariamente a todos los elementos susceptibles de la misma y a las correspondientes amortizaciones, salvo en el caso de los inmuebles, respecto a los cuales podrá optarse por su actualización de forma independiente para cada uno de ellos (deberá realizarse distinguiendo entre el valor del suelo y el de la construcción).
 
Se actualizarán los elementos patrimoniales que figuren en el primer balance cerrado con posterioridad a 28-12-2012. Por tanto, y en el caso de ejercicio económico coincidente con el año natural, se actualizarán los elementos patrimoniales que figuren en el balance cerrado a 31-12-2012.
En el caso de contribuyentes del IRPF, se actualizarán los elementos patrimoniales que figuren en el libro registro de bienes de inversión a 31-12-2012.

No podrán actualizarse:
  • Los elementos patrimoniales que se encuentren fiscalmente amortizados en su totalidad, tomándose a tal efecto, como mínimo, las amortizaciones que debieron deducirse fiscalmente. ADVERTENCIA: la norma se refiere a amortización fiscal, no a la contable, por lo que si un bien esta amortizado fiscalmente pero no contablemente, no podrá acogerse a la actualización.
  • Los elementos patrimoniales que no estén registrados en los libros de contabilidad.

Tabla de coeficientes
 





Con anterioridad a 1 de enero de 1984
2,2946
En el ejercicio 1984
2,0836
En el ejercicio 1985
1,9243
En el ejercicio 1986
1,8116
En el ejercicio 1987
1,7258
En el ejercicio 1988
1,6487
En el ejercicio 1989
1,5768
En el ejercicio 1990
1,5151
En el ejercicio 1991
1,4633
En el ejercicio 1992
1,4309
En el ejercicio 1993
1,4122
En el ejercicio 1994
1,3867
En el ejercicio 1995
1,3312
En el ejercicio 1996
1,2679
En el ejercicio 1997
1,2396
En el ejercicio 1998
1,2235
En el ejercicio 1999
1,2150
En el ejercicio 2000
1,2089
En el ejercicio 2001
1,1839
En el ejercicio 2002
1,1696
En el ejercicio 2003
1,1499
En el ejercicio 2004
1,1389
En el ejercicio 2005
1,1238
En el ejercicio 2006
1,1017
En el ejercicio 2007
1,0781
En el ejercicio 2008
1,0446
En el ejercicio 2009
1,0221
En el ejercicio 2010
1,0100
En el ejercicio 2011
1,0100
En el ejercicio 2012
1,0000

Cuadro 4

PROCEDIMIENTO
 
Paso 1
 
Los coeficientes se aplicarán de la siguiente manera:
  • Sobre el precio de adquisición o coste de producción, atendiendo al año de adquisición o producción del elemento patrimonial.
  • El coeficiente aplicable a las mejoras será el correspondiente al año en que se hubiesen realizado.
  • Tratándose de bienes adquiridos mediante contratos de arrendamiento financiero, la fecha de adquisición del bien, a efectos de aplicar el coeficiente de actualización sobre el precio de adquisición, será la del contrato de arrendamiento financiero y los coeficientes se aplicarán sobre el valor al contado del bien.
  • Sobre las amortizaciones contables correspondientes al precio de adquisición o coste de producción que fueron fiscalmente deducibles, atendiendo al año en que se realizaron.
ATENCIÓN: tratándose de elementos patrimoniales actualizados de acuerdo con lo previsto en el artículo 5 del Real Decreto-ley 7/1996, de 7 de junio, los coeficientes se aplicarán sobre el precio de adquisición y sobre las amortizaciones que fueron fiscalmente deducibles correspondientes al mismo, sin tomar en consideración el importe del incremento neto de valor resultante de las operaciones de actualización.

Veamos un ejemplo

 
Valores sin actualizar
Valores actualizados
 
Coste
Amortización
Coste
Amortización
1994
10.000
 
13.867
 
1995
 
(500)
0
(666)
1996
 
(500)
0
(634)
1997
 
(500)
0
(620)
1998
 
(500)
0
(612)
1999
 
(500)
0
(608)
2000
 
(500)
0
(604)
2001
3.000
(714)
3.552
(846)
2002
 
(714)
0
(835)
2003
 
(714)
0
(821)
2004
 
(714)
0
(814)
2005
 
(714)
0
(803)
2006
 
(714)
0
(787)
2007
 
(714)
0
(770)
2008
 
(714)
0
(746)
2009
 
(714)
0
(730)
2010
 
(714)
0
(721)
2011
 
(714)
0
(721)
2012
 
(714)
0
(714)
Cuadro 5

Para el Coste año 1994, el cálculo será: 10.000 x 1,386
Para la Amortización del año 2002, el cálculo será: 714 x 1,1696

De la aplicación de los coeficientes al precio de adquisición y, en su caso, a las mejoras, resultará el "precio de adquisición actualizado". Igualmente, de la aplicación de los coeficientes a las amortizaciones (en función del año de dotación de las mismas) resultará lo que podríamos denominar "amortización acumulada actualizada". La diferencia entre el "precio de adquisición actualizado" y la "amortización acumulada actualizada" determina el "valor neto actualizado".
 





Paso 2
 
La diferencia entre las cantidades determinadas por aplicación de lo establecido en el apartado anterior se minorará en el importe del valor neto anterior del elemento patrimonial.
 
Valores actualizados
 
4.367
Valores previos
 
(1.429)
Diferencia
 
 
2.938
 
Paso 3
 
Al resultado se aplicará, en cuanto proceda, un coeficiente que vendrá determinado por:
 
Patrimonio Neto
--------------------------------------------------------------------------------
Patrimonio Neto + Pasivo total – (Derechos de crédito + Tesorería)
Las magnitudes determinantes del coeficiente serán las habidas durante el tiempo de tenencia del elemento patrimonial o en los cinco ejercicios anteriores a la fecha del balance de actualización, si este último plazo fuere menor, a elección del sujeto pasivo o contribuyente.
Este coeficiente no se aplicará cuando resulte superior a 0,4. Tampoco se aplicará coeficiente a los contribuyentes del IRPF.
En nuestro ejemplo el coeficiente es 0,5, por lo que el resultado será: 2.938 x 1 = 2.938
 
Paso 4


El importe que resulte de las operaciones descritas en el apartado anterior se minorará en el incremento neto de valor derivado de las operaciones de actualización previstas en el Real Decreto-ley 7/1996, siendo la diferencia positiva así determinada el importe de la depreciación monetaria o incremento neto de valor del elemento patrimonial actualizado.
Siguiendo con nuestro ejemplo, la entidad en 1996 actualizó el valor en el siguiente importe: 10.000 x 1,090 -500 x 1,050 - 500 x 1,000 - ( 10.000 - 500 - 500) = 734
Por consiguiente el importe de la actualización del año 2012 será:
2.938 - 734 = 2.204
 
ADVERTENCIA: El nuevo valor actualizado no podrá exceder del valor de mercado del elemento patrimonial actualizado, teniendo en cuenta su estado de uso.

Paso 5
 
Los sujetos pasivos o los contribuyentes que practiquen la actualización deberán satisfacer un gravamen único del 5%.
El gravamen minorará el importe de la “Reserva de revalorización de la Ley 16/2012, de 27 de diciembre”

Nuevo valor actualizado
2.204
Gravamen
(110)
Importe de la Reserva
2.094


Otras consideraciones
 
  • El incremento neto de valor resultante de las operaciones de actualización se amortizará, a partir del primer período impositivo que se inicie a partir de 1 de enero de 2015, durante aquellos que resten para completar la vida útil del elemento patrimonial, en los mismos términos que corresponde a las renovaciones o ampliaciones.
  • El gravamen será exigible el día que se presente la declaración relativa al período impositivo al que corresponda el balance en el que constan las operaciones de actualización (habitualmente dentreo del 25 primeros días de julio 2013). En el caso de sujetos del IRPF, el día que se presente la declaración. ATENCIÓN: La presentación de la declaración fuera de plazo será causa invalidante de las operaciones de actualización.
  • Es obligatorio preparar un balance "ad hoc", junto con la presentación de la declaración relativa al gravamen de la actualización (CV 0371-13).
  • El importe del gravamen único no tendrá la consideración de cuota del impuesto y no tendrá la consideración de gasto fiscalmente deducible. Sí tendrá la consideración de deuda tributaria.
  • El saldo de la cuenta “Reserva de revalorización de la Ley 16/2012, de 27 de diciembre” no se integrará en la base imponible del impuesto.
  • El saldo de la cuenta Reserva será indisponible hasta que sea comprobado y aceptado por la Administración tributaria.
  • Dichas reservas darán derecho a la deducción por doble imposición de dividendos prevista en el artículo 30 TRLIS y a la exención prevista en la letra y) del artículo 7.y) LIRPF.
  • Las pérdidas habidas en la transmisión o deterioros de valor de elementos patrimoniales actualizados se minorarán, a los efectos de su integración en la base imponible, en el importe del saldo de la cuenta “Reserva de revaloración de la Ley 16/2012, de 27 de diciembre”, correspondiente a dichos elementos. Dicho saldo será disponible.
  • Los elementos patrimoniales cuyo valor se rectifica, son los incluidos en el balance cerrado a 31 de diciembre de 2012. La actualización que apruebe el órgano competente surtirá efectos retroactivos, contables y fiscales, sin solución de continuidad, a partir del 1 de enero de 2013, y al margen de que a partir de esa fecha los efectos contables y fiscales de la actualización puedan divergir (consulta 5 BOICAC 92) .
  • El valor en libros y la base fiscal de los activos actualizados se modificará en el ejercicio 2013, por lo que no cabe el reconocimiento de impuesto diferido alguno por esta circunstancia a 31 de diciembre de 2012 (Consulta 5, BOICAC 92).
    El gravamen único que lleva aparejada la rectificación contable y fiscal del precio de adquisición de los activos se reconocerá en el ejercicio 2013, cuando el órgano competente apruebe el balance de actualización. Dicho importe, de acuerdo con lo previsto en la Ley fiscal, se contabilizará con cargo a la cuenta en que luzca la reserva originada por la actualización (Consulta 5 BOICAC 92).