CUANDO NO ES ORO TODO LO QUE RELUCE EN EL PATENT BOX TRAS LA LEY 14/2013

La Ley de emprendedores dió una nueva redacción al artículo 23 del TRLIS. Como es habitual en los últimos tiempos, se ha vendido como mejora algo que supone una clara reducción del incentivo original.

Así, se ha publicitado un aumento de la reducción en la Base Imponible, al pasar el porcentaje reductor aplicable del 50% al 60%. Pero ello tiene una contrapartida muy perniciosa, ya que dicho porcentaje se aplica, no sobre los ingresos resultado de la cesión, sino sobre el rendimiento neto, esto es, la diferencia entre los ingresos de cesión y los gastos afectos a dichos ingresos.

Ciertamente el Impuesto de Sociedades grava rendimientos, lo que hace que esta redacción resulte más coherente con el resto de esta figura tributaria, pero ello no es óbice para que esta nueva forma de cálculo represente una seria minoración del incentivo, generando un efecto ensanchamiento de la base imponible al girarse un porcentaje superior sobre un importe inferior.

Numéricamente lo podemos expresar:

BI_ex-ante: I – I x 0,5

BI_ex-post: I - (I – G) x 0,6

Que se traduce:

• Un aumento del incentivo vía mayores ingresos reducibles: [I] x (0,6 – 0,5)
• Una reducción del incentivo, vía cómputo de los gastos: [G] x 0,6

En la medida que [G] x 0,6 > [I] x 0,1; la nueva forma de cálculo de la reducción resulta más perjudicial que en la redacción original. El nivel de indiferencia se alcanzaría para el supuesto que los gastos afectos representasen un 16,66% de los ingresos; mientras que para porcentajes de gastos afectos inferiores al 16,66% de los ingresos, la aplicación de la Ley 14/2013 es más favorable respecto al tratamiento anterior.

Veamos unos ejemplos de lo indicado en el párrafo anterior:

Ingresos: 100.000€
Gastos computables: 15.000€ (15%)
Redacción Ley 16/2007		Redacción Ley 14/2013
Resultado: (100.000 – 15.000)	85.000	Resultado:(100.000 – 15.000)	85.000
Reducción:(100.000 x 0,5)	-50.000	Reducción:(85.000 x 0,6)	-51.000
Base Imponible:	35.000	Base Imponible:	34.000

Ingresos: 100.000€
Gastos computables: 16.667€ (16,66%)
Redacción Ley 16/2007		Redacción Ley 14/2013
Resultado: (100.000 – 16.667)	83.333	Resultado:(100.000 – 16.667)	83.333
Reducción:(100.000 x 0,5)	-50.000	Reducción:(83.333 x 0,6)	-50.000
Base Imponible:	33.333	Base Imponible:	33.333

Ingresos: 100.000€
Gastos computables: 20.000€ (20%)
Redacción Ley 16/2007		Redacción Ley 14/2013
Resultado: (100.000 – 20.000)	80.000	Resultado:(100.000 – 20.000)	80.000
Reducción:(100.000 x 0,5)	-50.000	Reducción:(80.000 x 0,6)	-48.000
Base Imponible:	30.000	Base Imponible:	32.000

Por último, resulta evidente que, con la presunción que hace la nueva norma de que el rendimiento neto de la cesión de intangibles no activados supone el 80% de los ingresos de cesión, y en base a lo dicho hasta ahora, el nuevo régimen resulta claramente más perjudicial que el anterior, dado que 0,48 x [I] < 0,5 x [I], siendo 0,48 el resultado de multiplicar el coeficiente reductor del 60% por el coeficiente de rendimiento presunto del 80%.

Régimen de consolidación fiscal

En la nueva redacción dada por la Ley 14/2013, se ha suprimido en lo referente a entidades que tributen en el régimen de consolidación fiscal: “los ingresos y gastos derivados de la cesión, no serán objeto de eliminación para determinar la base imponible del grupo fiscal”.

Esta supresión hace que la renta generada por la cesión de intangibles en la entidad cedente, pueda no integrarse, o integrarse en parte para aquellos supuestos en que la entidad cesionaria utilice el intangible cedido para la producción de bienes o activos que permanezcan en su balance al cierre del periodo impositivo.

La remisión que hace el artículo 71.2 del TRLIS a las normas mercantiles, y más en concreto a las normas de formulación de las cuentas anuales consolidadas, obliga a que se eliminen y se difieran hasta su salida a terceros –caso de utilización del intangible para la producción bienes-, o vía amortización –en el caso de empleo del intangible para producir inmovilizado-, por aquella parte del rendimiento reducido que se ubique en el coste de producción de unos u otros, siendo precisamente el rendimiento reducido por imperativo de lo dispuesto en el artículo 72.2 del mencionado TRLIS.

Ello, a la larga, puede suponer un diferimiento temporal de la mayor carga tributaria derivada del ensanchamiento de la base en la cedente, tal y como hemos indicado en el apartado anterior.

Pensemos en el supuesto número 3, esto es aquél en que, de acuerdo a la nueva redacción del artículo 23, el resultado integrado en la base imponible era de 32.000€.

En el supuesto que la entidad cesionaria hubiera utilizado dicho activo intangible en la producción de bienes, de los cuales un 40% permanecieran en los almacenes de la entidad cesionaria al término del periodo impositivo el efecto sería el siguiente, suponiendo una base imponible a la entidad cesionaria de 27.000€.

Redacción Ley 16/2007		Redacción Ley 14/2013
Base imponible cedente	30.000	Base imponible cedente	32.000
Base imponible cesionaria	27.000	Base imponible cesionaria	27.000
BI AGREGADA	57.000	BI AGREGADA	59.000
Eliminaciones	0	Eliminaciones (40% 32.000)	-12.800
BI CONSOLIDADA	57.000	BI CONSOLIDADA	46.200

Esta eliminación quedaría diferida y sería objeto de incorporación en la BI Consolidada en aquél periodo en que se vendiesen los productos a terceros ajenos al grupo.