REGISTRO DE LAS APLICACIONES INFORMÁTICAS

Se registrará en la partida "Aplicaciones Informáticas" el importe satisfecho por la propiedad o por el derecho al uso de programas informáticos, tanto de los adquiridos a terceros como de los elaborados por la propia empresa, incluidos los gastos de desarrollo de las páginas web, siempre que esté prevista su utilización durante varios ejercicios. 

Registro

Las aplicaciones informáticas encargados a otras empresas o instituciones se valorarán por su precio de adquisición.

Si las aplicaciones informáticas se realizasen con medios propios de la empresa, los mismos se valorarán por su coste de producción, que comprenderá todos los costes directamente atribuibles y que sean necesarios para crear, producir y preparar el activo para que pueda operar de la forma prevista, incluyendo, en particular, los siguientes costes:

• Costes del personal afecto directamente a las actividades de IT.
• Costes de materias primas, materias consumibles y servicios, utilizados directamente en el en el proyecto.
• Amortizaciones del inmovilizado afecto directamente departamento de IT.
• La parte de costes indirectos que razonablemente afecten a las actividades del proyecto, siempre que respondan a una imputación racional de los mismo.

En ningún caso se imputará a estos proyectos los costes de subactividad, los de estructura general de la empresa, así como los siguientes conceptos: 

• Los costes devengados como consecuencia de la modificación o modernización de aplicaciones o sistemas informáticos o páginas Web ya existentes dentro de la estructura operativa de la empresa, salvo que se pudieran identificar de forma específica e individualmente como ampliaciones o mejoras del citado activo, en cuyo caso se contabilizarán como un mayor valor del intangible. Con la misma salvedad, se califica como gasto del ejercicio el conjunto de operaciones que se realizan sobre una página Web a partir del momento en que la misma está en condiciones de funcionamiento.
• Los costes derivados de la formación del personal para la aplicación del sistema informático o páginas Web.
• Los costes derivados de consultas realizadas a otras empresas y las revisiones globales de control de los sistemas y aplicaciones informáticas o páginas Web.
• Los costes de mantenimiento de la aplicación informática o páginas Web.
• Los desembolsos realizados para el desarrollado de una página Web, básicamente, con el objetivo de promocionar y anunciar los productos o servicios de la empresa.

La imputación de costes a los proyectos se podrá realizar hasta el momento en que finalice el proyecto, y siempre que exista la certeza del éxito técnico y comercial del mismo.

Amortización

Las aplicaciones informáticas que figuren en el activo deberán amortizarse de acuerdo con un plan sistemático durante su vida útil, que en principio se presume, salvo prueba en contrario, no superior a cinco años, comenzando la amortización a partir de la fecha de terminación del proyecto. En su caso, en la memoria de las cuentas anuales se justificarán las circunstancias que hayan llevado a considerar una vida útil superior a los cinco años. 

En cualquier caso, considerando la obsolescencia tecnológica que afecta a las aplicaciones informáticas, la mejor estimación de la vida útil de una página Web debe ser un corto intervalo de tiempo.

Cuando la empresa elabore o adquiera un elemento del inmovilizado material por un importe global que incluya el programa informático necesario para su funcionamiento, realizará el oportuno juicio para evaluar cuál de los dos elementos tiene un peso más significativo, sin perjuicio de que a los efectos de practicar su amortización cada uno de ellos pueda identificarse como un componente separado.

EL TRATAMIENTO DE LOS "GASTOS DE I +D" EN LA FUTURA RESOLUCION DEL ICAC

En la futura Resolución, a diferencia de los que ocurre en la NRV 6ª, se definen los conceptos de “Investigación y “Desarrollo”

• Investigación: Es la indagación original y planificada que persigue descubrir nuevos conocimientos y superior comprensión de los existentes, en los terrenos científico o técnico, como por ejemplo, la búsqueda, formulación, diseño, evaluación y selección final, de posibles alternativas para materiales, dispositivos, productos, procesos, sistemas o servicios que sean nuevos o se hayan mejorado.
• Desarrollo: es la aplicación concreta de los logros obtenidos de la investigación a un plan o diseño en particular para la fabricación de materiales, productos, métodos, procesos o sistemas nuevos, o sustancialmente mejorados, hasta que se inicia la producción comercial, como por ejemplo, el diseño, construcción y prueba, anterior a la producción o utilización, de modelos y prototipos; o el diseño de herramientas, troqueles, moldes y plantillas que impliquen tecnología nueva.

REQUISITOS

Los “gastos de investigación y desarrollo” al formar parte del inmovilizado intangible, para su reconocimiento la norma exige el cumplimiento de unos requisitos genéricos, y unos requisitos específicos:

Los requisitos genéricos (como cualquier otro activo intangible) son:

• Que sean controlados económicamente por la empresa, resultante de sucesos pasados, de los que se espera obtener beneficios o rendimientos económicos en el futuro.
• Que la obtención de dichos beneficios o rendimientos económicos en el futuro, sea altamente probable.
• Se puedan valorar con fiabilidad.
• Que sean separables, esto es susceptibles de ser separado o escindido de la entidad y vendido, cedido, dado en explotación, arrendado o intercambiado, ya sea individualmente o junto con el contrato activo o pasivo con los que guarde relación.
• Surgan de derechos legales o contractuales, con independencia de que tales derechos sean transferibles o separables de la empresa o de otros derechos u obligaciones.

Los específicos de los "gastos de I + D" son:

1. Los gastos de investigación deben: a.- estar específicamente individualizados por proyectos y su coste claramente establecido para que pueda ser distribuido en el tiempo; b.- se pueda establecer una relación estricta entre el proyecto de investigación y objetivos perseguidos y obtenidos.
2. En el caso de los gastos de desarrollo: a.- existencia de un proyecto específico e individualizado que permita valorar de forma fiable el desembolso atribuible a la realización del proyecto; b.- la asignación, imputación y distribución temporal de los costes de cada proyecto deben estar claramente establecidas; c.- en todo momento deben existir motivos fundados de éxito técnico en la realización del proyecto; d.- rentabilidad económico-comercial razonablemente asegurada; e.- financiación asegurada; f.- intención de completar el activo intangible.

Es importante recordar que todos los requisitos han de cumplirse en todos los ejercicios en los que se realice el proyecto.

No será posible activar los desembolsos contabilizados inicialmente como gastos.

 

VALORACIÓN

 

Los encargados a otras empresas o instituciones se valorarán por su precio de adquisición.

Los realizado con medios propios de la empresa, se valorarán por su coste de producción que comprenderá todos los costes directamente atribuibles y que sean necesarios para crear, producir y preparar el activo para que pueda operar en la forma prevista. Incluirá:

• Costes de personal afecto directamente a las actividades.
• Coste de las materias primas, materiales consumibles y servicios, utilizados directamente en el proyecto.
• Amortización del inmovilizado afecto directamente al proyecto.
• La parte de costes indirectos que razonablemente afecten al proyecto e imputados con un criterio racional.

No se incluirán: costes de sub-actividad, de estructura, y los gastos financieros aunque el proyecto dure más de un año.

La imputación se realizará hasta que finalice el proyecto y SIEMPRE que exista certeza del éxito técnico y económico del proyecto.

En la medida que existan dudas de su viabilidad técnica, económica o comercial, los gastos de investigación y desarrollo se darán de baja del balance.

 

Los adquiridos en el seno de una combinación de negocios, seguirán los criterios establecidos en la NRV 19ª.

En este sentido, el valor razonable de estos elementos patrimoniales se obtendrá tomando como referencia la siguiente jerarquía de valores:

• El importe acordado en transacciones recientes en condiciones de independencia mutua entre partes interesadas y debidamente informadas.
• El importe acordado en transacciones recientes en condiciones de independencia mutua entre partes interesadas y debidamente informadas de otros activos que sean sustancialmente iguales.
• Métodos o técnicas de valoración en sentido estricto como por ejemplo, el empleo de indicadores o múltiplos relacionados con la rentabilidad del activo, métodos basados en el descuento de flujos futuros de efectivo o en el coste de reposición depreciado del activo.

 

AMORTIZACION

1. Los gastos de investigación deberán amortizarse de forma sistemática durante su vida útil, y siempre dentro de un plazo de 5 años. La amortización empezará a realizarse desde el momento en que se activen.
2. Los gastos de desarrollo se amortizarán de forma sistemática durante su vida útil. Se presume que será en 5 años, pero admite prueba en contrario, por lo que podrían ser amortizados en un plazo superior. Comenzará a partir del momento de la terminación del proyecto.

OTRAS CONSIDERACIONES

• Si la empresa no fuera capaz de identificar la fase de investigación de la de desarrollo, se considerarán gastos de investigación.
• Sólo podrán traspasarse a “Propiedad Industrial” los gastos de desarrollo.

FISCALIDAD DE LOS CFD

Ayer asistí a un curso de iniciación en el funcionamiento de los CFD. A lo largo de las dos horas de exposición se fue desgranando, desde un punto de vista teórico y práctico, la operativa de dichos instrumentos. La presentación de la ponente estuvo jalonada de preguntas de los asistentes sobre el instrumento y la herramienta del broker, pero cuando se le preguntó sobre su tratamiento fiscal, su respuesta resultó evasiva, fruto lógico de que era un curso específico sobre la mecánica de dicho instrumento financiero. Cómo la pregunta quedó sin una respuesta clara, me he decido a analizar sobre dicha cuestión.

Lo primero es entender lo que es un CFD (Contrato Financiero por Diferencias). Éste consiste en un acuerdo concluido entre un cliente y una entidad, mediante el cual ambas partes pactan la liquidación diaria en efectivo de las diferencias, favorables o adversas, que se produzcan en el precio de cotización de un determinado subyacente (acciones, divisas, metales, índices, productos energéticos, etc.). Este contrato permite invertir al alza (posiciones largas) e invertir a la baja (posiciones cortas), obteniendo como beneficio o pérdida la diferencia diaria del subyacente.
Entre otras, sus principales características son:

• No tienen vencimiento.
• Tiene una duración de un día hábil de mercado y se renovará sucesivamente por iguales periodos de duración diaria, salvo decisión en contrario de cualquiera de las partes contratantes.
• En el día en que se efectúe el contrato, la liquidación se calculará por diferencia entre el precio de cotización en el momento de abrirse la posición, y el de cierre de mercado en la misma fecha, y en los días sucesivos el cálculo se realizará por diferencia entre los precios de cierre de cada día y el precio de cierre del día anterior.
• Estos contratos se instrumentan en una cuenta que el cliente abrirá bajo su titularidad en la entidad prestadora del servicio, en la cual se efectuará la liquidación de todos los flujos que originen, así como la constitución y cancelación de las garantías necesarias.
• El cliente debe aportar un importe en concepto de garantía cifrado en un porcentaje del precio de cotización que tengan el subyacente en el momento de apertura de la posición. Dicha garantía se ajustará diariamente para los contratos renovados, en función del precio del subyacente al cierre del mercado, de forma que se mantenga el porcentaje sobre el precio del subyacente, lo que podrá originar la retención en la cuenta o la aportación complementaria por el cliente de la diferencia necesaria o, en su caso, la liberación del importe que exceda de dicho porcentaje. 
• A la finalización del contrato se producirá la devolución al cliente de la garantía constituida.
• Las operaciones de apertura y cancelación de un contrato por diferencias llevarán aparejado el pago de unos gastos/comisiones.
• Si durante la vigencia del contrato tuviera lugar el pago de derechos económicos por parte de las acciones subyacentes, el cliente con posición compradora percibirá el importe equivalente a dichos derechos económicos; por su parte, el cliente con posición vendedora, deberá satisfacer el importe equivalente a los derechos económicos.
• Margen financiero. El comprador deberá abonar un margen financiero, que se calculará y cargará diariamente en la cuenta de contrato, y será el resultado de aplicar un determinado tipo de interés sobre el valor del subyacente. Por el contrario  el vendedor, percibirá un interés que se calculará y abonará diariamente en la cuenta de contrato.

TRIBUTACIÓN EN EL IRPF

1. Los resultados obtenidos por el contribuyente como consecuencia de las liquidaciones diarias derivadas de la variación en el precio de las acciones tienen la calificación de ganancias o pérdidas patrimoniales.
2. Las liquidaciones diarias dan lugar al correspondiente abono o cargo de efectivo en la cuenta del cliente, por lo que la alteración patrimonial tiene lugar en cada  liquidación diaria, debiéndose, por tanto, imputarse a cada periodo impositivo las ganancias y pérdidas generadas por el contrato durante dicho periodo, con independencia de que a la finalización del mismo, la posición contractual se hubiese cerrado o permanezca abierta.
3. Las cantidades percibidas o abonadas por el contribuyente equivalentes a los derechos económicos forman parte de la ganancia o pérdida patrimonial generada en la fecha de pago del derecho económico.
4. La determinación de la la ganancia o pérdida patrimonial generada en cada liquidación diaria, vendrá determinada por el importe liquidado como consecuencia de la diferencia existente entre el montante que represente el precio del subyacente en el momento de la apertura del contrato y el que represente al cierre del mercado de dicho día y, en la renovaciones posteriores, por la diferencia entre el montante que represente el precio de cierre de cada día y el que suponga el precio de cierre del día anterior, y, en su caso, teniendo en cuenta la cantidad liquidada, con el signo que corresponda, como consecuencia del pago de derechos económicos por las acciones subyacentes.
5. En cuanto a los gastos satisfechos por el cliente, en la medida en que constituyen gastos inherentes a las citadas operaciones, resultarán computables para determinar la ganancia o pérdida patrimonial producida en la liquidación correspondiente a la fecha en que cada uno de dichos gastos haya sido satisfecho.
6. El margen financiero satisfecho por el comprador, no computará a efectos de determinar la ganancia o pérdida patrimonial diaria. Respecto al vendedor, éste supondrá un componente más de la liquidación diaria.
7. Este tipo de ganancias, dado que se trata de operaciones diarias y a lo sumo con una duración de una semana, se integrarán desde el 1 de enero de 2013 en la base general del IRPF.

TRIBUTACIÓN EN EL IS

1. Por aplicación del principio de devengo contable, las rentas derivadas de los contratos de CFD se entienden generadas día a día, con ocasión de cada una de las liquidaciones diarias que se efectúen y, en consecuencia, con carácter general, tanto los resultados como los gastos originados por tales contratos, incluidos los ingresos o gastos por margen financiero, deberán ser objeto de imputación contable en cada uno de los días en que, conforme a los términos reflejados en el contrato marco, se hubieran devengado o realizado.
2. Al no existir en el TRLlS una norma específica que afecte a las rentas originadas por tales contratos, éstas formarán parte de la base imponible del Impuesto, mediante su integración en el resultado contable, conforme al criterio de devengo señalado.
3. Las cantidades satisfechas por el margen financiero en posiciones compradoras, no quedan sujetas a retención.

TRIBUTACIÓN EN EL IRNR

1. En el caso de contribuyentes por el IRNR sin establecimiento permanente en España, estos quedan sometidos al citado Impuesto, sin perjuicio de lo establecido en el CDI suscrito por España que resulten de aplicación, por las rentas positivas que obtengan de los contratos por diferencias. 
2. Tendrán la consideración, en todo caso, de ganancias patrimoniales.
3. Tributarán de forma separada por cada devengo total o parcial de renta sometida a gravamen, sin que sea posible compensación de pérdidas.
4. El IRNR se devengará cuando tenga lugar la alteración patrimonial, esto es diariamente.
5. El tipo de gravamen es el 19% (21% en 2012, 2013 y 2014).
6. En el caso de residentes en un EM de la UE que no opere en nuestro país a través de establecimiento permanente, las ganancias patrimoniales obtenidas, en su caso, de los contratos por diferencias estarán exentas, siempre que no se obtengan a través de un país o territorio calificado reglamentariamente como paraíso fiscal. 

LA COMPROBACION DE DEDUCCIONES GENERADAS EN PERIODOS PRESCRITOS

Tratamos hoy en este blog la competencia de la inspección para comprobar los elementos materiales y formales de una deducción que se aplica en un período posterior, cuando el período en que se generó ha prescrito al momento de tener lugar la actuación de comprobación.

Todo ello al calor de una reciente resolución del TEAC (Resolución de 21 de marzo de 2013 nº 2234/11), en la que ha vuelto a manifestar su postura al respecto, y de la que podemos anticipar sigue la línea de otras resoluciones anteriores, en las que se muestra proclive a ese competencia.

Para sustentar su tesis, el órgano económico administrativo insiste en referirse, como no podía ser menos, en que cuando se quiera aplicar una deducción acreditada en un ejercicio prescrito, debe considerarse lo dispuesto en el artículo 106.4 de la LGT, cuyo tenor literal dice:

"En aquellos supuestos en que las bases o cuotas compensadas o pendientes de compensación o las deducciones aplicadas o pendientes de aplicación tuviesen su origen en ejercicios prescritos, la procedencia y cuantía de las mismas deberá acreditarse mediante la exhibición de las liquidaciones o autoliquidaciones en que se incluyeron la contabilidad y los oportunos soportes documentales".

Partiendo del mencionado artículo, el TEAC sostiene que dicho precepto habilita a la Administración a comprobar los soportes documentales pertinentes a efectos de constatar la concurrencia o no de los requisitos legalmente establecidos a efectos de determinar la procedencia y cuantía de las deducciones aplicadas o declaradas como pendientes de aplicar procedentes de ejercicios prescritos, sin poder reducir la cuestión a una simple función de conservación y exhibición de tales soportes documentales.

Continúa el Tribunal haciendo suyas las palabras de la inspección que dice:

“La acreditación en origen de dicha deducción puede producirse en todo momento, sin que pueda sujetársele a plazo alguno, sin perjuicio de que su eficacia alcance exclusivamente a los ejercicios no prescritos. La Administración puede y debe comprobar en todos sus términos o aspectos los datos declarados por el sujeto pasivo con independencia del ejercicio en que tuvo su origen el hecho declarado."

Resultado de lo dicho hasta ahora, es que el Tribunal sostiene que la actividad que prescribe es el derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria mediante la liquidación, y la acción para exigir el pago de las deudas liquidadas, no la actividad de comprobación, que se ha de ajustar al contenido legal de tal facultad, estando perfectamente habilitada la Inspección para comprobar los elementos de las declaraciones vigentes fijando los datos en los que las mismas se asientan.

Como resultado de todo de ello, y siempre a juicio de la Administración, prepárese a poner a disposición de la inspección cuanta documentación sea precisa para soportar la deducción que se aplica, independientemente del período  en que se generó, lo que le obliga a conservar toda la documentación conexa por un plazo superior al de prescripción del período impositivo en que la misma se generó. Y es más, supone extender las obligaciones de conservación de la documentación contable un número indeterminado de años, que pueden superar ampliamente el plazo marcado por la legislación mercantil para la conservación de la información contable.

Respecto a la segunda cuestión de si es posible revisar y modificar los detalles de una deducción, previamente revisados por otro equipo actuario, a tal respecto el TEAC reitera que 

“por el hecho de que en una comprobación anterior no haya detectado una improcedente deducción, no significa que no pueda hacerlo en un ejercicio posterior, no prescrito o no comprobado, si lo estima oportuno".

En definitiva 

“que la Administración no revoca ningún acto declarativo de derecho sino que adopta una decisión que se encuentra suficientemente motivada, consistente en la inadmisión de una deducción (…) al no cumplirse los requisitos exigidos para su aplicación, no habiendo sido vulnerados en modo alguno los principios de seguridad jurídica y confianza legítima, recogidos en la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común."

El Tribunal, frente a la postura del reclamante que entiende que se produce por parte de la Administración una validación expresa de las deducciones consignadas en las autoliquidaciones que habían sido objeto de comprobación, entiende que la comprobación realizada en su día con alcance general tampoco implicó por parte de la Inspección, una comprobación efectiva de las deducciones (…) declaradas como pendientes de aplicar en ejercicios futuros, ni existió en ese momento pronunciamiento expreso alguno sobre la deducción pendiente de aplicar, por lo que debe afirmarse que la regularización propuesta en las presentes actuaciones no produce cambio alguno en el criterio administrativo aplicado al respecto.

En definitiva esta verificación aunque no puede dar lugar a la rectificación de las declaraciones relativas a ejercicios a los que alcanza la institución de la prescripción, nada impide ni limita el derecho de la Administración de regularizar las declaraciones en las que se consignan los hechos que, procedentes de ejercicios prescritos (...), producen efectos en ejercicios no prescritos como es el caso.

El hecho de que en las actuaciones de comprobación de períodos impositivos anteriores no se regularizara la deducción (…) declarada como procedente del ejercicio XXXX y pendiente de aplicación, no puede ser impedimento para que en el ejercicio en que se produce la efectiva aplicación de la deducción sea objeto de comprobación específica…”.

Resultado de lo dicho, si tiene alguna deducción en esta situación, asegúrese de disponer de toda la documentación que la soporte, y verifique que se cumplen los requisitos exigidos para su aplicación, ya que no podrá invocar la prescripción del período en que se generó para contrarrestar las posibles modificaciones que pudieran plantearle la inspección al verificar la deducción que se aplicó.