domingo, 2 de febrero de 2014

CONDONACION DE DEUDAS ENTRE EMPRESAS DEL GRUPO -DEPENDIENTE A MATRIZ-

Consulta º 2 BOICAC 96/DICIEMBRE 2013
ASUNTO: Sobre el tratamiento contable de la condonación de un crédito concedido por una sociedad dependiente, al cien por cien, a la sociedad dominante, y su calificación en la sociedad dominante como ingreso o recuperación de la inversión.
En esta consulta el ICAC viene a completar lo establecido en la consulta 4 del BOICAC nº 79, de septiembre de 2009, sobre el tratamiento contable de la condonación de un crédito por una sociedad dependiente a la sociedad dominante, estableciendo que la sociedad dominante cancelará la deuda con abono a una cuenta representativa del fondo económico de la operación, que podrá ser la distribución de un resultado o la recuperación de la inversión en función de cuál haya sido la evolución de los fondos propios de la sociedad dependiente desde la fecha de adquisición. Por su parte la sociedad dependiente dará de baja el derecho de crédito con cargo a una cuenta de reservas.
Pues bien, la presente consulta se centra en esta última cuestión: la determinación de si, para el caso concreto de la sociedad dominante, nos encontramos ante una distribución de resultados o ante una recuperación de la inversión.
Para determinar en este caso concreto si la condonación del crédito tiene como realidad económica de fondo la distribución de resultados o la recuperación de la inversión, es preciso determinar si en el momento de la condonación del crédito existían reservas procedentes de beneficios no distribuidos por importe superior al valor del crédito. En la medida que dichas reservas existan nos encontraremos con una distribución de resultados, con independencia de que la filial cuente con una prima de asunción con la que dar de baja el crédito concedido.
Concluye el instituto que cualquier operación de reparto de reservas se calificará como de “distribución de beneficios” y, en consecuencia, originará un resultado en el socio, siempre y cuando, desde la fecha de adquisición, la participada haya generado beneficios por un importe superior a los fondos propios que se distribuyen, al margen de cuál sea el origen de las reservas que la sociedad dependiente emplea para tal fin.
Ejemplo:
La sociedad FL es filial al 100% de la entidad MT. Con fecha 1 de enero de 2012 la entidad FL concedió a MT un préstamo de 500.000€ al 2,75% de interés, y con vencimiento a los 5 años.
Con fecha 1 de enero de 2014 las partes acuerdan la condonación de la deuda por parte de FL a MT.
Ha de tenerse en cuenta que al 31 de diciembre de 2013 el valor del préstamo ascendía a 500.000€ de principal, y 13.750€ de intereses. Dichos importes, una vez conciliados, figuran tanto en la contabilidad de la entidad prestamista como en la prestataria.
La participación de FL fue adquirida el 1 de julio de 2010, figurando a dicho momento unas reservas voluntarias por valor de 250.000€. A 31 de diciembre de 2013 esa misma cuenta presentaba un saldo de 700.000€ -incluye el resultado de 50.000€ 2013-.

 Registro de la condonación


En la sociedad FL


513.750
(113) Reservas voluntarias.
(2423) Créditos a largo plazo a empresas del grupo
500.000
(5343) Intereses a corto plazo de créditos a empresas del grupo
13.750

En la sociedad MT


500.000
(1633) Otras deudas a largo plazo empresas del grupo.
13.750
(5143) Intereses a corto plazo de deudas, empresas del grupo
(7600) Ingresos de participaciones en instrumentos de patrimonio, empresas del grupo
(resultado del año)
50.000
(113) Reservas voluntarias
[700.000 – 50.000 – 250.000][1]< 513.750
400.000
(2403) Participación en empresas del grupo. Entidad FL
[513.750 – 50.000 – 400.000][2]
63.750


ALTERNATIVA: Supongamos ahora que las reservas voluntarias de FL ascendieran a 900.000€ al 31 de diciembre de 2013 –incluido el resultado de 50.000€ del año-.
En la sociedad FL no variaría el registro de la operación, mientras que en la sociedad MT el registro sería el siguiente:


500.000
(1633) Otras deudas a largo plazo empresas del grupo.
13.750
(5143) Intereses a corto plazo de deudas, empresas del grupo
(7600) Ingresos de participaciones en instrumentos de patrimonio, empresas del grupo
(resultado del año)
50.000
(113) Reservas voluntarias[3]
[900.000 – 50.000 – 250.000]>513.750
463.750


IMPLICACIONES FISCALES DE LA OPERACIÓN:
El registro contable tendrá plenos efectos fiscales, esto es,
    Para la entidad que condona la deuda, la reducción de sus fondos propios tendrá dicha consideración a efectos de determinar su base imponible, por lo que no la minorará.
    Por lo que se refiere a la empresa beneficiara de la condonación, la parte de la misma que se impute a la cuenta de pérdidas y ganancias o cuenta de reservas se incluirá en la base imponible del ejercicio en que se devengue la operación, mientras que el importe, que en su caso, represente la recuperación de la participación, no se integrará en la base imponible del período.




[1] Representa el reparto de las reservas generadas desde el momento de la toma de control de la entidad FL. Puede registrase en una cuenta de ingresos de la cuenta de pérdidas y ganancias o en reservas voluntarias, siguiendo criterios de consolidación.
[2] Por la parte de las reservas generadas con anterioridad a la toma de control, ya que el importe del crédito condonado excede al de las reservas generadas desde la toma de control de FL por MT. Este importe se abonara a la cuenta representativa de la participación de MT en FL.
[3] También podía haberse registrado en la cuenta “7600 de Ingresos de participaciones en instrumentos de patrimonio, empresas del grupo.” En esta segunda alternativa, las reservas generadas con posterioridad a la toma de control de FL por MT, exceden al importe del crédito condonado, por lo que se considera reparto de reservas en su totalidad.

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